Увеличение первоначальной стоимости оборудования после модернизации отражается на основании акта о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма № ОС-3, утвержденная постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7). Соответствующие изменения вносятся в инвентарную карточку учета объекта основных средств (форма № ОС-6).
После завершения модернизации организация-арендодатель пересматривает срок полезного использования оборудования.
2.4. Налогообложение неотделимых улучшений арендованного имущества
2.4.1. Общие положения
В соответствии с нормами НК РФ, действовавшими до 1 января 2006 года, если стоимость неотделимых улучшений не компенсировалась арендатору, арендатор был вправе признать эти расходы при расчете налога на прибыль, а арендодатель должен был учесть стоимость улучшений в качестве своего дохода. По окончании работ арендодатель становился собственником улучшенного имущества и должен был признать в качестве дохода стоимость внесенных улучшений. Эта операция проводилась на основании полученных от арендатора документов о стоимости и объемах выполненных работ.
В действовавшей до конца 2005 года редакции главы 25 НК РФ отсутствовало указание на особый порядок амортизации неотделимых улучшений в налоговом учете арендатора. Исходя из требований ст. 256 НК РФ амортизируемым могло признаваться только имущество, находившееся у организации на праве собственности. Соответственно арендаторы не имели возможности списывать стоимость неотделимых улучшений через амортизационные начисления на расходы, учитывавшиеся для целей налогообложения (см., например, письмо Минфина России от 04.05.2005 № 03-03-01-04/2/74).
С 1 января 2006 года капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, признаются амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256 НК РФ).
Поскольку стоимость капитальных вложений в модернизацию оборудования возмещается арендатору, данные капитальные вложения амортизируются арендодателем в порядке, установленном главой 25 НК РФ (п. 1 ст. 258 НК РФ).
Начисление амортизации по амортизируемому имуществу в виде капитальных вложений в объекты арендованных основных средств, которое в соответствии с главой 25 НК РФ подлежит амортизации, начинается у арендодателя с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию, но не ранее месяца, в котором арендодатель произвел возмещение арендатору стоимости указанных капитальных вложений (п. 2 ст. 259 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 258 НК РФ, если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств не произошло увеличение срока его полезного использования, организация при дальнейшем исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования этого объекта.
2.4.2. Учет улучшений, произведенных с согласия арендодателя, но не возмещенных арендатору
Отражение в бухгалтерском и налоговом учете арендатора. Арендатор имеет право учитывать в составе собственного имущества затраты на реконструкцию, направленные на неотделимое улучшение арендованного имущества. Тот факт, что арендодатель не возмещает арендатору стоимость капитальных вложений, значения не имеет. Главное, чтобы арендодатель дал согласие на реконструкцию.
Арендатор вправе принять «входной» НДС, выставленный ему подрядной организацией, по затратам на реконструкцию в общеустановленном порядке, в частности в случае, если неотделимое улучшение арендованного имущества используется в операциях, облагаемых НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ).
Пунктом 1 ст. 256, п. 1 ст. 258 НК РФ арендатору разрешено учитывать расходы на неотделимые улучшения арендованного имущества при расчете налога на прибыль. Если арендодатель дал согласие на производство работ, направленных на неотделимое улучшение арендованного имущества, но не согласился при этом на возмещение по этим работам, то арендатор амортизирует эти расходы на капитальные вложения в период действия договора аренды.
Норма амортизации по неотделимым улучшениям имущества устанавливается точно такая же, какая применяется по арендованному объекту исходя из Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 (п. 1 ст. 258 НК РФ).