В результате получается ситуация, когда по завершении строительства сумма затрат по строительству объекта будет списана за счет соответствующего источника только в части строительной деятельности. А в части оказания услуги по организации строительства часть стоимости строительства будет закрываться с помощью счетов расчетов и отражаться записями в учете:
ДЕБЕТ 86 КРЕДИТ 08 субсчет «Строительство объектов основных средств»
– передан объект строительства инвестору;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 08 субсчет «Строительство объектов основных средств»
– произведены расчеты по услугам заказчика-застройщика.
На наш взгляд, такая схема отражения бухгалтерских записей не в полной мере позволяет отразить информацию об использовании средств целевого финансирования. Тем более, когда речь идет о бюджетном финансировании или застройщике, являющемся одновременно подрядчиком. В этой связи мы и предлагаем введение специальных субсчетов. Это позволяет нам сделать Инструкция по применению плана счетов. В ней сказано: «Субсчета, предусмотренные в Плане счетов бухгалтерского учета, используются организацией исходя из требования управления организацией, включая нужды анализа, контроля и отчетности. Организация может уточнять содержание приведенных в Плане счетов субсчетов, исключать и объединять их. А также вводить дополнительные субсчета».
К счету 86 (как при первом, так и при втором варианте) целесообразно открыть два субсчета:
86 субсчет «Полученные целевые средства»;
86 субсчет «Использованные целевые средства».
Схема бухгалтерских проводок при таком применении субсчетов будет выглядеть так:
ДЕБЕТ 55 (или 51) КРЕДИТ 86 субсчет «Полученные целевые средства»
– получены целевые средства;
ДЕБЕТ 86 субсчет «Использованные целевые средства» КРЕДИТ 62 субсчет «Авансы полученные»
– отражена сумма предоплаты за вознаграждение застройщика;
ДЕБЕТ 62 субсчет «Авансы полученные» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС»
– начислен НДС с предоплаты;
ДЕБЕТ 62 субсчет «Авансы полученные» КРЕДИТ 62
– закрыт использованный счет (основание – акт приемки законченного строительством объекта);
ДЕБЕТ 86 субсчет «Использованные целевые средства» КРЕДИТ 62
– закрыт субсчет использованных целевых средств;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» КРЕДИТ 62 субсчет «Авансы полученные»
– принят к вычету НДС с аванса;
ДЕБЕТ 86 субсчет «Полученные целевые средства КРЕДИТ 08 субсчет „Строительство объектов основных средств“
– передан объект строительства инвестору.
На основании пункта 2 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются целевые поступления из бюджета, использованные бюджетополучателем по назначению.
При этом налогоплательщики-получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.
2.1.5. Контроль над целевым использованием бюджетных средств
В отношении бюджетных средств, использованных не по целевому назначению, применяются нормы бюджетного законодательства РФ.
В соответствии со статьей 289 БК РФ под нецелевым использованием бюджетных средств понимается их направление и использование на цели, не соответствующие условиям получения указанных средств, определенным утвержденным бюджетом, бюджетной росписью, уведомлением о бюджетных ассигнованиях, сметой доходов и расходов либо иным правовым основанием их получения.
Таким образом, использование бюджетных средств можно расценивать как нецелевое исключительно в случае использования их на цели, не соответствующие условиям получения. В этом случае на руководителей получателей бюджетных средств налагается штраф в соответствии с КоАП РФ, осуществляется изъятие в бесспорном порядке бюджетных средств, использованных не по целевому назначению. Согласно статье 282 БК РФ, помимо изъятия бюджетных средств, к нарушителям бюджетного законодательства может быть применена мера в виде предупреждения о ненадлежащем исполнении бюджетного процесса. Также возможно привлечение к уголовной ответственности, предусмотренной УК РФ, при наличии состава преступления.
Административная ответственность за нецелевое использование бюджетных средств предусмотрена статьей 15.14 КоАП РФ «Нецелевое использование бюджетных средств».
На должностных лиц налагается штраф от 40 до 50 МРОТ, на юридических лиц – от 400 до 500 МРОТ.
2.1.6. Отчетность о целевом использовании бюджетных средств