Пример.
Некоммерческая организация привлекла по кредитному договору денежные средства на строительство инвестиционного актива. Сумма кредита в сумме 260 000 000 руб. взята на период с 15 марта 2007 года по 15 сентября 2008 года под процент по ставке 25 % годовых. Кредит возвращен 15 сентября 2008 года (за этот день проценты не начисляются).
Если некоммерческая организация привлекает заемные средства для строительства инвестиционного актива, суммы процентов, начисляемых по этим заемным средствам, должны включаться в состав прочих расходов организации, поскольку в соответствии с п. 17 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, по объектам основных средств некоммерческих организаций амортизация не начисляется.
В учете организации должны быть оформлены следующие проводки:
Д – т 51 К – т 67, субсчет «Банковские кредиты», – 260 000 000 руб. – отражено получение кредита;
Д – т 91, субсчет «Прочие расходы», К – т 67, субсчет «Проценты по банковскому кредиту», – 97 767 123 руб. (260 000 000 руб. x 25 % : 365 дн. x 549 дн.) – отражено начисление процентов по кредиту для строительства основного средства в составе прочих расходов организации (поскольку пример условный, показано начисление процентов единовременно. На самом деле такое начисление производится ежемесячно);
Д – т 67, субсчет «Проценты по банковскому кредиту», К – т 51 – 97 767 123 руб. – отражено перечисление банку процентов по кредиту;
Д – т 67, субсчет «Основной долг», К – т 51 – 260 000 000 руб. – отражено погашение банковского кредита.
Организация может столкнуться с ситуацией, при которой часть полученных средств, кредитов и займов по объективным причинам не может быть сразу использована по прямому назначению (например, в связи с задержкой подрядчиками выполнения отдельных этапов строительно-монтажных работ, задержкой поставки оборудования и строительных материалов, снижением цен на материалы и оборудование и т.д.). В этом случае заемщик имеет право использовать высвободившиеся заемные средства на долгосрочные и (или) краткосрочные финансовые вложения (например, разместить вышеуказанные средства в депозитные вклады).
Доход от таких вложений направляется на уменьшение затрат по обслуживанию полученных кредитов и займов.
Затраты по полученным займам (кредитам), связанные с приобретением инвестиционного актива, уменьшаются на величину дохода от временного использования «высвобожденных» заемных средств в качестве долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений.
В бухгалтерском учете данная операция должна быть отражена следующей записью:
Д – т 51 (52 «Валютные счета», 55«Специальные счета в банках», 76 и др.) К – т 08 (07 «Оборудование к установке»).
Пример.
Для финансирования покупки основного производственного оборудования организация получила банковский кредит в сумме 650 000 руб. Однако произошла задержка на три месяца в связи с более поздней поставкой оборудования. На этот срок предназначенные для оплаты этого оборудования временно свободные денежные средства были размещены на депозитном счете в банке, за что были получены проценты в сумме 19 500 руб.
На сумму этих процентов должны быть уменьшены затраты по обслуживанию полученного кредита:
Д – т 55, субсчет «Депозитные счета», К – т 51 – 650 000 руб. – внесены заемные средства на депозитный счет в банк;
Д – т 51 К – т 55, субсчет «Депозитные счета», – 650 000 руб. – возвращены на расчетный счет заемные средства;
Д – т 51 К – т 07 – 19 500 руб. – уменьшена фактическая себестоимость приобретения производственного оборудования на сумму процентов за пользование банковским вкладом.
Если для приобретения инвестиционного актива фактически израсходованы заемные средства, изначально полученные на цели, не связанные с его приобретением, то начисление процентов за использование заемных средств производится по средневзвешенной ставке, определяемой в порядке, приведенном в п. 29 ПБУ 15/01. При этом речь идет об определении не средней процентной ставки по расчетам с займодавцами (так как размер процентной ставки устанавливается в договоре займа или кредитном договоре), а средневзвешенной ставки для включения расходов в первоначальную стоимость инвестиционного актива. Алгоритм расчета этой ставки приведен в приложении к ПБУ 15/01, и его суть заключается в следующем: